HECHOS

La Audiencia Nacional dictó Sentencia el 24 de febrero de 2003, estimatoria de un recurso presentado contra una Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central (de 21/07/2007), relativa a una liquidación girada por el Impuesto sobre Sociedades, que estimaba parcialmente la reclamación económico-administrativa contra el Acuerdo de liquidación e imposición de sanción de la Oficina Nacional de Inspección, de 8 de abril de 1996, relativo al Impuesto citado, ejercicio 1988.

Contra la mencionada Sentencia de la Audiencia Nacional, el Abogado del Estado formalizó el 18 de junio de 2003, recurso de casación, solicitando que se case y anule la Sentencia, desestimando el recurso y confirmando los actos impugnados.

Dicho recurso ha sido objeto de la presente Sentencia del Tribunal Supremo, que a continuación se analiza.

COMENTARIO

La AN consideró prescrito el derecho de la Administración a liquidar y a imponer sanciones, ya que se produjo una interrupción injustificada del procedimiento superior a seis meses. Concretamente, la Sala considera que existe una serie de diligencias que, por referirse a otros tributos o ejercicios distintos al liquidado, no provocaron efecto interruptivo de la prescripción. 

Como consecuencia, se deduce que dichas diligencias deben tenerse por no realizadas, dando lugar a una interrupción injustificada del procedimiento superior a seis meses.

Así pues, aplicando el Reglamento de Recaudación de 1986, se llega a la conclusión de que, desde el 25 de julio de 1989, fecha de presentación por el contribuyente, de una declaración complementaria por el Impuesto sobre Sociedades de 1988, hasta el 20 de enero de 1995, fecha en que se formalizó el acta, había transcurrido el plazo de prescripción.

El recurso de casación se articula sobre la base de dos pretendidos motivos. 

El primero se centra en la denuncia de la infracción del artículo 66 de la LGT de 1963 -relativo a los plazos de prescripción-, así como otras disposiciones recogidas en el RGIT, la Constitución y el Código Civil, alegando que las diligencias practicadas no pueden considerarse como diligencias-argucia, puesto que iban encaminadas a comprobar la situación tributaria del sujeto pasivo.

El segundo se basa en la vulneración del artículo 23 de la  LGT (de 1963) -relativo a la interpretación-, por entender que la doctrina de las diligencias-argucia debe ser objeto de una interpretación restrictiva, que no ha realizado la Sentencia de instancia, lo que en realidad, más que un nuevo argumento, constituye un refuerzo o mayor abundamiento del anterior.

La Sentencia justifica la estimación del recurso sobre la base de que no cualquier acto tiene eficacia interruptiva, sino solo los tendencialmente ordenados a iniciar o proseguir los respectivos procedimientos, y siempre que no respondan a la mera finalidad dilatoria de interrumpir la prescripción, debiendo contribuir de manera efectiva a la liquidación, recaudación o imposición de sanciones. 

Después, analiza la Sala el contenido de las diligencias controvertidas, estableciendo expresamente, que "no puede atribuirse a las mismas la eficacia pretendida por la Administración, bien porque tienen por objeto la investigación y comprobación de ejercicios distintos del mismo Impuesto, bien porque se refieren a Impuestos distintos del examinado, teniendo en cuenta que, conforme al artículo 66 de la LGT, sólo tienen dicha eficacia las actuaciones administrativas conducentes "al reconocimiento, regularización, inspección, aseguramiento, comprobación, liquidación y recaudación del tributo devengado por cada hecho imponible", y las diligencias  practicadas no constituyen acto tendente al pago o liquidación de la deuda,  por lo que deben reputarse como meros actos de trámite sin sustantividad fiscal alguna a los efectos discutidos".

De acuerdo con ello, considera que se ha producido una interrupción injustificada del procedimiento inspector por plazo superior a seis meses, dando lugar a la prescripción, no sin antes señalar que lo cuestionado en vía casación no es si las diligencias señaladas tuvieron o no lugar, sino si las mismas tuvieron o no valor interruptivo de la prescripción.

Y analizadas las diligencias, observa el Alto Tribunal que las mismas carecen de consistencia objetiva, puesto que ninguna de ellas documenta, en relación con el Impuesto sobre Sociedades de 1988, actuaciones "conducentes al reconocimiento, regularización, inspección, aseguramiento, comprobación, liquidación y recaudación del Impuesto" que es lo que exige el artículo 66.1 a) LGT para que las actuaciones administrativas tengan eficacia interruptiva de la prescripción.

Por ello no puede afirmarse, como pretende el Abogado del Estado, que con ellas, la Administración pretendía continuar la investigación iniciada, pues tras la interrupción injustificada, no se realizó ningún tipo de comprobación en relación con el tributo finalmente liquidado, lo que demuestra que el acta en relación con este impuesto podía haberse formulado mucho tiempo antes, sin que constituya un obstáculo el hecho de que otros ejercicios y tributos que estaban siendo objeto de comprobación, ya que siempre se podría haber incoado un acta previa en relación con Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1988.

Tampoco es cierto que la interpretación restrictiva sea el único criterio a considerar al aplicar la doctrina de las "diligencias argucia". Por el contrario, resulta necesaria una interpretación que no se vea condicionada por criterios apriorísticos, sino basada en los recogidos en el artículo 3.1 del Código Civil, ya que de conformidad con ellos, atendiendo en especial a un criterio finalista, los actos administrativos sólo tienen eficacia interruptiva en la medida en que vayan a comprobar o investigar efectivamente un impuesto y ejercicio, lo que no sucede en este caso, quedando claro que no se cumplen los requisitos interruptivos previstos en el artículo 66 de la LGT y la jurisprudencia que lo interpreta. y, en consecuencia, no puede acogerse ninguno de los dos motivos de casación, por estar prescrita la obligación tributaria.