En las comunicaciones de inicio de inspección, consta únicamente como motivo de la puesta en marcha de dicho procedimiento el hecho de que el contribuyente inspeccionado ha sido incluido en el plan de inspección. 

Pero tal afirmación genérica no es suficiente a los efectos de comprobar si la selección para inspección ha sido realizada con arreglo a la correcta aplicación de los criterios objetivos aprobados en los planes de control tributario que se aprueban anualmente. 

Pues un procedimiento de inspección que hubiera sido iniciado sin sujetarse a dichos criterios, constituiría una arbitrariedad administrativa, que, a nuestro juicio provocaría que todo lo actuado posteriormente estuviera viciado de nulidad.

Para el profesor AGUALLO AVILÉS, en su libro “El contribuyente frente a los planes de inspección”: “La selección de los elegidos, tiene que ser objetiva, razonada; en una palabra, motivada. 

No se puede escoger a capricho de la Inspección, quiénes verán limitados sus derechos y gravados sus patrimonios con una presión fiscal adicional”. 

Por lo tanto, la motivación del inicio de inspección (justificación de los criterios por los que el contribuyente ha sido seleccionado para ser inspeccionado) se erige en elemento esencial para el control de legalidad de la actuación administrativa, pues la ausencia de la misma viene a impedir el control judicial del acto de inicio de inspección, al carecer el juez de la información necesaria que le permita juzgar si dicho acto es ajustado o no a Derecho. 

Para el profesor GARCÍA BERRO, en su artículo “La Inspección Tributaria en la nueva LGT”, publicado en la revista Quincena Fiscal: “…pensamos que el acto de iniciación del procedimiento inspector ha de ser motivado, en aplicación del art. 54. f) de la Ley 30/92, pues con él se materializa el ejercicio de una potestad discrecional de la Administración –la elección de los sujetos que van a ser sometidos a control-. 

Esta necesaria motivación resulta esencial para controlar posibles excesos o arbitrariedades en la determinación de los destinatarios de las actuaciones comprobatorias. Pues bien, resulta a todas luces insuficiente para considerar cumplido el deber de motivación la mera indicación de que el inicio del procedimiento inspector obedece a la inclusión del obligado en el plan del órgano actuante”.  

Para el profesor ORENA DOMINGUEZ, en su libro “Discrecionalidad, arbitrariedad e inicio de actuaciones inspectoras”: “Cuando se dice que discrecionalidad no es arbitrariedad se está diciendo precisamente, entre otras cosas, que incluso las llamadas decisiones discrecionales han de ser motivadas. Lo contrario chocaría con preceptos de rango constitucional…” 

“Si no se pudiera llevar a cabo un control jurisdiccional de las actuaciones inspectoras se estaría estableciendo una presunción iuris et de iuris (sin posibilidad de prueba en contra) de la legalidad de la actuación administrativa, incompatible con un Estado de Derecho, y asimismo con el derecho constitucional de los individuos a obtener la tutela judicial efectiva de los jueces y tribunales…” “…una vez comenzada una inspección consideramos que se deben revelar al inspeccionado cuáles han sido los motivos del inicio de actuaciones inspectoras, y si bien tiene su razón por haber sido incluido en un Plan, se deben señalar cuáles han sido los criterios y motivos que han llevado a la inclusión”.

En diversas sentencias del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, se declara la necesidad de que la diligencia de inicio de inspección señale los motivos por los que ésta se inicia, y en las que se dice textualmente: “…nadie tiene en principio un derecho subjetivo a ser inspeccionado o a no serlo, pero sí, a una justificación y motivación razonada y razonable del porqué de una u otra situación…” / “…no puede pretender el particular, el obligado tributario, sustituir la apreciación de la Administración en este punto por la suya propia, pero sí puede formular la exigencia de que la actuación administrativa acredite que se basa en unos fundamentos acordes al Derecho y persigue unos fines de interés general…” / “…ciertamente, en un primer momento no se podrá plantear la impugnación, por estos motivos, pues la decisión de inspeccionar o no a un contribuyente es un acto de trámite, que no decide directa o indirectamente el fondo del asunto ni pone término a la vía de gestión; por lo que sólo al producirse el acto sobre el fondo, podrán aducirse esos motivos de impugnación”. 

Por su parte, dos sentencias del Tribunal Supremo niegan la posibilidad de que el acto de inicio de inspección, como acto de trámite que es, pueda recurrirse de forma autónoma, pero en las mismas sentencias también se reconoce de forma explícita la posibilidad de que el interesado alegue vicios de motivación del acto de inicio de inspección, dentro del recurso que se interponga contra la resolución final del procedimiento de inspección.

En conclusión, la cuestión aquí planteada se ciñe exclusivamente a invocar el derecho del inspeccionado a que la notificación de inicio de inspección tributaria, incluya una explicación suficiente sobre los criterios objetivos aplicados previstos en derecho que han llevado a la Administración a decidir iniciar una inspección sobre el contribuyente. 

Por tanto, no se está planteando que el contribuyente tenga derecho alguno a no ser inspeccionado, ni derecho a ser avisado con carácter previo por la Administración de que vaya a ser objeto de una comprobación tributaria, ni derecho a que sean públicos los planes desagregados de inspección, que equivaldría a preavisar a los contribuyentes que vayan a ser objeto de inspección, antes de que reciban la notificación de inicio de inspección. 

Lo que realmente se invoca aquí, es que se apliquen los preceptos del ordenamiento jurídico que exigen la motivación de los actos administrativos, como control de legalidad, y por tanto, que en la notificación de inicio de inspección, como acto administrativo de trámite con efectos relevantes para el interesado, se incluya, para su validez jurídica, una justificación, la suficiente a efectos de control judicial, sobre el porqué ha decido la Administración tributaria que el interesado sea objeto de una inspección. 

Pues de no ser así, a nuestro juicio y en base a los antecedentes doctrinales y jurisprudenciales antes mencionados, se estarían infringiendo los artículos 9.3 y 24 de la Constitución, en relación a los principios de seguridad jurídica, interdicción de la arbitrariedad y tutela judicial efectiva, así como el artículo 103 del Texto Constitucional, en relación al principio de legalidad en la actuación administrativa, que implica la exigencia de motivación en su actuación, incluso la de carácter discrecional. 

Asimismo, a nivel legal, se estaría infringiendo el artículo 54 de la Ley 30/92, de 26 de noviembre, de RJAP y PAC y el artículo 103 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.