La recurrente es una entidad que solicitó en 2015 el aplazamiento de la deuda derivada de la autoliquidación correspondiente al tercer pago fraccionado del Impuesto sobre Sociedades, con garantía de hipoteca inmobiliaria y de la deuda derivada de la autoliquidación por el Impuesto sobre el Valor Añadido, de noviembre de 2015, también con idéntica garantía. 

La AEAT acuerda denegar el aplazamiento solicitado y fija el plazo de pago en periodo voluntario en febrero de 2016.

Posteriormente, la recurrente formula nueva solicitud de aplazamiento respecto de ambas deudas, introduciendo modificaciones sustanciales respecto de la anterior solicitud de aplazamiento (ingreso de cantidad a cuenta, calendario de pagos mensuales y adición de aval bancario).

Finalmente, sin haber emitido respuesta acerca del aplazamiento, la AEAT notifica a la entidad recurrente providencia de apremio, referente al IVA de noviembre de 2015, añadiendo al principal de la deuda, una cantidad en concepto de recargo de apremio ordinario.

La contribuyente recurre y recibe sentencia desestimatoria, la cual impugna exponiendo que considera errónea la sentencia recurrida y solicita del TS que la anule o case y declare que tras la presentación de una segunda solicitud de aplazamiento y fraccionamiento en condiciones diferentes a las de la primera solicitud, que resultó denegada (ambas referidas a la misma deuda tributaria), se le indicó que disponía de un nuevo plazo de ingreso de la deuda en periodo voluntario y, puesto que la segunda solicitud se presentó antes de expirar dicho plazo, la interesada entendió que no podía iniciarse el periodo ejecutivo ni, por tanto, el procedimiento de apremio, por lo que ruega se estime el recurso y, consiguientemente, se declare la anulación de los actos administrativos confirmados por dicha Sentencia.

Por su parte, el Abogado del Estado, en su escrito de oposición al recurso, expone sus argumentos y concluye, en resumen, solicitando a la Sala que en los casos en que se presente una solicitud de aplazamiento y fraccionamiento de pago de una deuda tributaria, dentro del plazo de ingreso voluntario establecido en la normativa de cada tributo, cuando dicha solicitud se deniegue, se otorga al solicitante el plazo de ingreso previsto en el artículo 62.2 LGT/2003 (art. 52.4.a) del RGR. Si posteriormente se presenta una segunda solicitud de aplazamiento respecto de la misma deuda en otras condiciones, dentro del plazo de ingreso indicado, esa segunda solicitud, aun basándose en el artículo 47.2 del RGR, no produce el efecto de impedir el inicio del periodo ejecutivo, si la deuda no se ingresa en el plazo en cuestión, lo que determina el incremento de la misma con el recargo de apremio correspondiente, una vez dictada y notificada la oportuna providencia de apremio.

A este respecto, el Alto tribunal considera que el principio de buena administración impide que la Administración tributaria dicte la providencia de apremio antes de contestar a las solicitudes de aplazamiento o fraccionamiento de las deudas formuladas por el contribuyente, incluso en el caso de que hayan sido efectuadas en periodo ejecutivo de pago. Y ello porque la Sala entiende que lo verdaderamente trascendente para la resolución del litigio no radica en el hecho de haberse dictado la providencia de apremio, sino en que tal resolución se emitió sin dar contestación a la previa petición de aplazamiento de la deuda que había sido apremiada.

La Administración -continúa la Sala- no puede iniciar el procedimiento de apremio respecto de una deuda tributaria, sin analizar y responder motivadamente a la solicitud de aplazamiento (o fraccionamiento) efectuada por el contribuyente en relación con esa deuda, incluso si tal solicitud se efectúa cuando la deuda se encuentra en período ejecutivo.

El artículo 161.1.b) regula el inicio del periodo ejecutivo y, de su redacción se deduce, siempre según el TS, que es presupuesto necesario el vencimiento del plazo en voluntaria para que se inicie el período ejecutivo. Su apartado 2 preveía, antes de la reforma del precepto por la Ley 11/2021, que "La presentación de una solicitud de aplazamiento, fraccionamiento o compensación en período voluntario impedirá el inicio del período ejecutivo durante la tramitación de dichos expedientes.”

No obstante, según la nueva redacción del apartado 2 del citado precepto, las solicitudes señaladas no impedirán el inicio del periodo ejecutivo cuando anteriormente se hubiera denegado, respecto de la misma deuda tributaria, otra solicitud previa de aplazamiento, fraccionamiento, compensación, suspensión o pago en especie en periodo voluntario habiéndose abierto otro plazo de ingreso sin que se hubiera producido el mismo. Y aunque observa el Tribunal que este nuevo apartado 2 no es aplicable al caso que se analiza en la Sentencia por razones temporales, a la vista de la regulación, debe admitirse que con el vencimiento del período voluntario de pago se inicia el período ejecutivo; que la solicitud de aplazamiento o fraccionamiento puede realizarse en período voluntario o ejecutivo; que en ambos casos cabe reiterar la solicitud de aplazamiento o fraccionamiento; que la solicitud en período voluntario impide el inicio del período ejecutivo durante la tramitación del expediente y que una vez resuelto en sentido denegatorio, se inicia el período de ingreso previsto en el artículo 62.2 de la LGT, que regula el plazo de ingreso dentro del período voluntario. De este modo, en tanto no finalice dicho plazo, no se inicia período ejecutivo alguno, y sólo es a partir de este momento cuando puede iniciarse el procedimiento de apremio con todas las consecuencias.

Sobre la base de esta doctrina, el Alto Tribunal argumenta que para considerar que solicitado en período voluntario el aplazamiento o fraccionamiento, no puede encontrarse justificación alguna para dictar providencia de apremio, cuando los intereses de la Administración están asegurados, de manera que pierde toda su significación el recargo de apremio (que debe ser indemnizatorio), pasa a perfilar tintes sancionadores y, con carácter general -prosigue el Tribunal-, no es posible continuar el procedimiento y dictar providencia de apremio cuando una solicitud de aplazamiento o fraccionamiento no se haya resuelto por la Administración.

En otros términos, hay que reiterar que la Administración no puede iniciar el procedimiento de apremio respecto de una deuda tributaria, sin motivar a la solicitud de aplazamiento (o fraccionamiento) efectuada por el contribuyente en relación con esa deuda, ni siquiera en período ejecutivo.

Tras la reforma del artículo 161, 2, párrafo 2º, la conclusión que destaca la Sala es que las solicitudes de aplazamiento o fraccionamiento, cuando anteriormente se hubiera denegado otra solicitud respecto de la misma deuda, una vez finalizado el nuevo periodo voluntario de pago, no impedirán el inicio del periodo ejecutivo. No obstante, nada impide, a juicio del Alto tribunal que, conforme a la jurisprudencia recogida por la Sentencia que comentamos, antes de iniciar el período ejecutivo y el procedimiento de apremio, deba resolverse la petición recogida en la solicitud.