La Inspección tributaria, para el ejercicio de sus funciones, está dotada legalmente de una serie de facultades especiales, con la finalidad de facilitarle la comprobación e investigación de la situación tributaria de los obligados: selección de los contribuyentes a inspeccionar, inicio de inspección sin comunicación previa, examen de documentación y equipos informáticos, inspección de bienes, entrada y reconocimiento de fincas, obtención de información, requerir comparecencias del obligado o de terceros, adopción de medidas cautelares, etc.

Estas facultades son necesarias para el cumplimiento de la función inspectora, pues sin ellas, en muchos casos, la Inspección no podría acceder al conocimiento de los hechos que configuran la obligación tributaria que esté siendo objeto de comprobación e investigación. 

Dichas facultades o potestades deben estar previstas legalmente, pero además de la legalidad, el Derecho exige la legitimidad en el ejercicio de las mismas, estos es, que además sean ejercitadas sólo y exclusivamente para el cumplimiento del fin para el que fueron concedidas. 

De esta forma, un acto administrativo no sólo debe ser legal sino también legítimo en Derecho.

En su consecuencia, tanto por mandato legal como por mandato constitucional, dichas facultades especiales deben ser ejercidas sin excesividad, esto es, de forma razonable en función de las circunstancias y los fines perseguidos en cada caso concreto, procurando causar las menores molestias y perjuicios a los sujetos inspeccionados. 

Así la LGT dispone que las actuaciones inspectoras se realicen de la forma menos gravosa para los inspeccionados, y el RGGI establece que la Inspección está obligada a ejercer sus facultades de forma que perturbe lo menos posible el desarrollo normal de las actividades laborales o económicas del obligado tributario. 

Por su parte, de la Constitución y de los principios generales del derecho que la informan, deducimos el principio de proporcionalidad y razonabilidad, como lo más importante en relación al ejercicio legítimo (no sólo legal) de las facultades inspectoras; según el cual, debe existir una adecuación razonable entre la utilización de un determinado medio y el fin que con él se pretende alcanzar.

Así por ejemplo, en relación a la facultad inspectora de adoptar medidas cautelares, la propia LGT establece la finalidad para la que pueden ser adoptadas dichas medidas: “…impedir que desaparezcan, se destruyan o alteren las pruebas determinantes de la existencia o cumplimiento de obligaciones tributarias”…”Las medidas cautelares serán proporcionadas y limitadas temporalmente a los fines anteriores…” 

A continuación, vamos a comentar algunos aspectos relacionados con el ejercicio de las facultades inspectoras, siguiendo los criterios que hemos creído entender de la profesora ANA Mª JUAN LOZANO, en su libro “La Inspección de Hacienda ante la Constitución”:

• Inicio de inspección sin previa comunicación mediante personación en la empresa, con o sin presencia del propio interesado.
  Es esta una forma especial de inicio de inspección, que se encuentra íntimamente relacionada con la facultad de entrada y registro de domicilios, y que además, en el supuesto de llevarse a cabo sin la presencia del obligado tributario, puede plantear dudas en cuanto a los efectos interruptivos de la prescripción y pagos posteriores al inicio, que legalmente se atribuyen al acto de inicio de inspección con conocimiento formal del interesado, y en cuanto al valor probatorio que haya de darse respecto a las actuaciones que se lleven a cabo con personas que no son el propio sujeto inspeccionado.
  En estos casos, los principios de prudencia, proporcionalidad y razonabilidad, exigirían utilizar esta forma de iniciar la inspección sólo en aquellos supuestos en los que de no hacerse así, se vería perjudicada la comprobación a realizar. Pero además, el derecho constitucional a la tutela judicial efectiva, exigiría también que los funcionarios actuantes motivaran en las diligencias que se extendieran las razones concretas que les han llevado a iniciar la inspección de esta forma especial.
• Requerimientos para comparecer y aportar documentación. En este aspecto, se refiere la profesora a los actos reiterativos y a la conducta consistente en no solicitar simultáneamente los datos e informes que precise aportar el obligado, sino hacerlo de forma singular o “por cuentagotas”.
  También comenta lo que ahora se viene denominando como “diligencias argucia”, esto es, aquellas que se extiende sólo a efectos formales, pues no vienen a impulsar realmente el procedimiento de inspección, sino que sólo obedecen a la finalidad de interrumpir el plazo máximo de 6 meses de inactividad inspectora.
  En estos casos el ejercicio de esta facultad inspectora no estaría obedeciendo al fin para el que fue otorgada, lo que acarrearía la ilegitimidad de la actuación administrativa por ser contraria a Derecho.
• Entrada y reconocimiento. En este aspecto, el artículo 18.2 de la Constitución establece: “El domicilio es inviolable. Ninguna entrada podrá hacerse en él sin consentimiento del titular o resolución judicial, salvo caso de flagrante delito”, y la doctrina del Tribunal Constitucional extiende esta especial protección al domicilio de las personas jurídicas.
  Por su parte la normativa tributaria permite la entrada con autorización administrativa y no judicial en lugares donde se desarrollen actividades económicas, siempre que no se trate del domicilio constitucionalmente protegido; el debate viene en la concreción de lo que haya de entenderse por tal domicilio inviolable, como espacio reservado a la intimidad de la persona.
  En cualquier caso, en ausencia de consentimiento del obligado, como se trata esta de una facultad inspectora bastante extrema y limitativa de derechos del obligado, una vez más se impone el juicio de proporcionalidad de la medida, de forma que su adopción debe ser razonable en función de los fines que se persiguen con la entrada en el domicilio o lugar de actividad económica, y sólo así se habrá ejercitado esta facultad de forma legítima en Derecho.
  En su consecuencia, se impone la motivación de las razones que han llevado a adoptar esta medida en la autorización de entrada en el domicilio, por exigencia, además, del derecho a la tutela judicial efectiva.

Como es lógico, en los supuestos de conflicto jurídico respecto al ejercicio legítimo de las facultades inspectoras, serán los Tribunales los que decidan la controversia. 

Pero a este respecto, como el ejercicio de dichas facultades inspectoras se instrumenta mediante actos de trámite dentro del procedimiento de inspección, dichos actos, con carácter general, no pueden ser recurridos de forma autónoma, sino sólo con ocasión del recurso que se interponga contra la liquidación que ponga fin a la inspección, como uno más, en su caso, de los motivos de impugnación de la liquidación dictada por la Inspección.